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Der BFH hatte mit Urteil vom 26. April 2023, Az. X R 4/22 darüber zu befinden, ob die als Spende in den Vermögensstock geleistete Einzahlung des Stifters auch dann bestand hat und folglich beim Stifter einkommenssteuersenkend zum Spendenabzug gemäß § 10b Abs. 1a EStG führt, wenn in unmittelbar zeitlichem Zusammenhang die Stiftung an den Spender ein verzinsliches Darlehen in gleicher Höhe gewährt. Eine weitere Besonderheit bestand darin, dass der Stifter und Spender zugleich die Stiftung vertrat. Gesellschaftsrechtlich erinnert dies an die Problematik der (fehlenden) Kapitalaufbringung einer GmbH bei absprachegemäßem Hin- und Herzahlen. Die Lösung ist hier jedoch anders.
Der BGH stellt klar, dass die Wirksamkeit von Spende und Abzugsfähigkeit davon abhängt, dass die Zahlung unentgeltlich und freiwillig erfolgt. Die zeitlich zusammenhängende Darlehensgewährung schließt dies ohne weitergehende Prüfung nicht von vorn herein aus. Vielmehr kommt es darauf an, ob die Darlehensgewährung dem Grunde und ihren Konditionen nach einem Fremdverglich standhält und dies vertragsgemäß durchgeführt wird. Nicht relevant ist, dass die Liquidität des Stifters unverändert bleibt. Entscheidend ist, dass sich vorheriges Eigen- in Fremdkapital wandelt. Bei einem Darlehen aus zuvor gespendeten Beträgen ist dies grundsätzlich anzunehmen. Die Fremdüblichkeit der Darlehenskonditionen bedarf einer genauen Überprüfung im Einzelfall. Hierbei betont der BGH, dass eine Gesamtwürdigung aller Umstände erforderlich ist. Einzelnen Gesichtspunkten darf nicht die Bedeutung quasigesetzlicher Tatbestandsmerkmale gegeben werden. Insoweit sind Verzinslichkeit und Besicherungen an den konkreten Marktgegebenheiten festzumachen. Hierzu verwies der BFH zurück an das Ausgangsgericht FG Sachsen zur weiteren Sachaufklärung und Entscheidung.
Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 AO in den Vermögensstock einer Stiftung sind unter bestimmten Voraussetzungen gemäß § 10b Abs. 1a EStG zusätzlich abzugsfähig und daher ein attraktives Gestaltungsmittel zur Steuersenkung. Das Risiko missbräuchlicher oder rechtsunwirksamer Gestaltungen ist daher hoch. Hieran knüpfen empfindliche steuerliche und haftungs- bzw. strafrechtliche Folgen sowohl beim Spender (Versagung Spendenabzug, Steuerstrafrecht) als auch bei der Stiftung (Wirksamkeit Spende, Einhaltung Gemeinnützigkeitsrecht, Haftung) an. Stiftungen sind daher gut beraten, das Risiko in ihr Compliance-Management-System aufzunehmen und im Compliance-Programm die durch den BGH herausgearbeiteten Maßstäbe zu berücksichtigen.
Wichtig ist, dass der gemeinnützigkeitsrechtlich einzuhaltende Selbstlosigkeitsgrundsatz und das damit verbundene Begünstigungsverbot mit der „Unentgeltlichkeit“ einer Zuwendung nicht zwangsläufig deckungsgleich sind. Stiftungen müssen sich vielmehr am Gebot der sicheren und wirtschaftlichen Vermögensverwaltung und den dazu entwickelten Grundsätzen orientieren, um gemeinnützigkeitsrechtlich risikofrei zu agieren. Dies gibt ihnen ggf. einen Handlungsspielraum bezüglich der Darlehenskonditionen.
Es bleibt abzuwarten, wie die zum Spendenabzug einkommenssteuerlich anhängige Angelegenheit letztlich ausgeht. Der rechtliche Rahmen jedenfalls ist durch den BFH gesetzt. Es sprechen gute Gründe dafür, dass Spende und Abzugsfähigkeit im konkreten Fall Bestand haben werden. Die steuerstrafrechtliche Ahndung „wackelt“ überdies in der Revisionsinstanz.